于婧婧(中山大学南方学院)
摘要：计划成本法是指存货的收入，发出和结存都按企业预先制定的计划成本计价，同时将实际成本与计划成本之间的差额，单独设置“材料成本差异”科目反映，期末将发出存货和期末存货，由计划成本调整为实际成本。本文就企业在采用计划成本法核算低值易耗品时，对“五五摊销法”的两种不同的账务处理进行比较，并给出自己的观点和意见。
关键词：计划成本法五五摊销法材料成本差异
低值易耗品是指不能作为固定资产的各种用具物品，如工具，管理用具，等，以及在经营过程中周转使用的包装容器等。虽然低值易耗品和固定资产一样，均属于企业的劳动资料，但由于前者的价值远远低于后者，在实际工作中，只对其进行摊销的核算，而不计提折旧。以下是举例说明低值易耗品在成本核算法下，采用“五五摊销法”的两种不同的账务处理方法。
例题：某企业低值易耗品采用五五摊销法进行摊销，企业管理部门本月初领用新的低值易耗品200件，单位计划成本100元；月末报废其中40件。月末经计算，本月低值易耗品的成本差异率为2%。
账务处理方法一：
a.月初领用低值易耗品时：
借：周转材料-低值易耗品（在用）20，000
贷：周转材料-低值易耗品（在库）20，000
b.先摊销其价值的50%：
借：管理费用10，000
贷：周转材料-低值易耗品（摊销）10，000
c.月末报废的40件低值易耗品补提另外50%的摊销额：
借：管理费用2，000
贷：周转材料-低值易耗品（摊销）2，000
d.结转本月报废的40件低值易耗品应负担的材料成本差异40x100x2%=80元
借：管理费用80
贷：材料成本差异-低值易耗品80
e.转销报废的40件低值易耗品的账面价值：
借：周转材料-低值易耗品（摊销）4，000
贷：周转材料-低值易耗品（在用）4，000
这种账务处理方法只在月末对报废的低值易耗品的摊销进行了材料成本差异的核算，即把计划成本转为了实际成本；而没有对尚未报废的低值易耗品的摊销做任何的材料成本差异的调整。
账务处理方法二：
a.月初领用低值易耗品时：
借：周转材料-低值易耗品（在用）20，000
贷：周转材料-低值易耗品（在库）20，000
b.先摊销其价值的50%：
借：管理费用10，000
贷：周转材料-低值易耗品（摊销）10，000
c.结转本月尚未报废的低值易耗品应负担的材料成本差异(20,000-40x100)/2x2%=160
借：管理费用160
贷：材料成本差异-低值易耗品160
d.结转本月报废的40件低值易耗品应负担的材料成本差异40x100x2%=80元
借：管理费用80
贷：材料成本差异-低值易耗品80
e.转销报废的40件低值易耗品的账面价值：
借：周转材料-低值易耗品（摊销）4，000
贷：周转材料-低值易耗品（在用）4，000
这种账务处理方法不仅在月末对报废的低值易耗品的摊销进行了材料成本差异的核算，也对尚未报废的低值易耗品的摊销进行了材料成本差异的核算。
笔者认为第二种方法更加符合企业会计准则的要求，以及会计的谨慎性原则。先来看企业会计准则的要求，“采用计划成本核算时……月末终了，应当结转领用低值易耗品分摊的成本差异”。也就是说，不管是报废的，还是没有报废的，只要对其进行了摊销，在月末，就应该结转分摊的成本差异。再来看谨慎性原则，“谨慎性要求企业对交易或者事项进行会计确认，计量和报告应当保持应有的谨慎，不应高估资产或者收益，低估负债或者费用”。就这个例题而言，如果不在月末对尚未报废的低值易耗品的摊销进行材料成本差异的结转，那么，就会高估160元的利润。这样，就不符合会计的谨慎性原则。
综上所述，用计划成本法进行核算时，对低值易耗品采用五五摊销法进行摊销，月末对其进行材料成本差异的结转有两种不同的处理方法：第一种，只对报废的低值易耗品在期末进行材料成本差异的结转；即使尚未报废的低值易耗品已经按计划成本进行了50%的摊销，在期末也不对这一部分进行调整。第二种，不仅对报废的低值易耗品在期末进行材料成本差异的调整，对尚未报废的低值易耗品，只要在领用时已按计划成本摊销了50%，在期末就应对其进行材料成本差异的调整。笔者通过对比，得出第二种方法更加符合企业会计准则的要求，以及会计的谨慎性原则。
参考文献：
[1]刘海燕，王则斌主编.《中级财务会计教程》.复旦大学出版社.2008年第1版.
[2]刘永泽，陈立军主编.《中级财务会计》.东北财经大学出版社.2007年.
[3]夏成才主编.《中级财务会计》.中国财政经济出版社.2007年.
[4]财政部.企业会计准则——应用指南2006.北京：中国财政经济出版社.2006.