我国会计委托现状与改革
古爱武
（广东省梅州市商业学校，广东梅州514000）
摘要：论述了会计委托代理的有关理论，并对现今的会计委托代理的现状进行了系统地分析，提出了现阶段会计委托代理制度的模式选择及改革趋势等。
关键词：会计委托；会计控制；改革
1会计委托的现状与分析
1．1注册会计师审计制度下的会计委托
现今，国有企业从财政审批过度到委托注册会计师审计。该制度的实施在促进现代企业制度的建立、深化企业的改革、维护会计工作秩序等方面有积极的作用。但远未达到理想的效果，具体体现在以下几个方面:首先，注册会计师及事务所缺乏形式上的独立性。独立性是社会审计的灵魂，离开了独立性，审计质量只能是一种奢谈。其次，通过签证会计报表的合法性、公允性和会计处理方法的一贯性，评价受托经济责任的履行情况是社会审计的总目标。在我国，由于企业所有者缺位，因此审计关系就缺少所有者这一环节，审计委托人和被审计人和二为一，造成委托目的偏差。
1．2会计委派
由于注册会计师制度不能解决的相关问题，例如国有企业所有者缺位的问题，造成审计委托关系混乱，不能真正起到审计与监督的作用。为了从源头上解决这些问题，九届全国人大第三次会议上的政府工作报告，明确提出了要进一步推行会计委派制度。会计委派制主要包括主管会计委派制、财务总监委派制等形式，不同的企业采用不同的形式。其中财务总监制即国家凭其所有者身份，由有关产权部门和政府管理部门向国有独资、控股企业委派财务总监，参与企业经营管理，并对重大事件建立厂长、经理与财务总监联签制度。这是以我国目前的经济体制和政治体制为前提，联系国有企业的实际，对国有企业或国有控股企业实施财务监督管理的一种制度，旨在重构国有企业财务监督体制。从会计委派制试点的情况看，它在会计监督与评价国有（集体）资产管理、调整企业委托关系等方面有着积极的意义。首先，会计委派制能把企业内部会计控制与外部会计监督有机地结合起来，形成一种相互制约的机制。其次，会计委派制调整了国有企业审计的委托关系，摆脱了会计人员与单位之间的依附关系，提高了会计人员的独立性。
1．3财务代理的制度分析
以上谈到的注册会计师和会计委派都是注重于会计的监控制度，然而，会计与财务又是不同的。针对现阶段财务控制薄弱的现状，许多学者曾经提出过财务代理人制度，这种制度的机构设置主要集中在董事会和监事会阶层，即在董事会内部设置财务董事，在监事会内部设置财务监事，然后是董事会和监事会下面设置财务总监，从某种意义上来说，财务代理人制度也是一种会计委派制，但它的特色在于保证了会计委派的权威性，加强了企业的财务监督。
1．4委托人与代理人之间的相关问题
出资人资本保值、增值目标的实现必须具备有效的会计控制作保证。委托代理关系作为一种契约关系，其基本内容是规定代理人为了委托人的利益应采取何种行动，委托人相应地向代理人支付何种报酬。由于委托人与代理人的目标往往不一致，这样在信息不对称情况下，就产生了经济学家经常提到的两种行为，即“道德风险”和“逆向选择”，以及由此产生的“内部人控制”现象。目前，在会计管理中由此而引发的问题主要有：一部分代理人利用信息占有上的优势，向委托人隐瞒事实；在企业经营中采取各种方式损害所有者利益，包括不采取必要的措施减少经营损失（或增加经营收入），增加不必要的费用以谋取私利等；在企业改制及产权流动重组过程中使国有资产流失。企业实施股份制改造时，以各种“名目化”的国有资产为集体资产和个人资产等；财务关系透明度低，甚至是“暗箱操作”。透明度低是部分不合法或不合理收益转为合法、合理的“技术保障”。这些情况表明，企业会计管理只有从内外结合的整体角度开展会计控制，以内部控制为主，外部控制为辅，才能规范自身行为，提高企业管理科学的水平。
2会计委托模式选择与改革方向
2．1会计委托模式的选择
借鉴国外会计控制委托代理的经验和启示，会计控制委托代理的模式选择应以不同企业主体和管理上的不同要求而异。结合我国现况，双重委托代理会计控制模式主要适用于国有企业和行政事业单位，委托代理记帐模式主要适用于中小型私营企业。
双重委托代理制度是指由国有企业的产权代表向国有企业同时委派财务监督人与会计监督人两种层次的财务监管人，以便对国有企业经济活动实施有效监管的一种制度安排，它主要适合国有企业和行政事业单位。双重委托代理会计控制模式主要特点：首先，双重委托代理制度加强了中上层面的设置，如在董事会内部设置财务董事，在监事会里面安排了财务监事，然后在董事会和监事会下面设置财务总监，这样就为财务委托代理的有效实施提供了保障。其次，实现了财务与会计的职责分离。财务负责人主要负责现金管理、筹资管理、投资管理、分配管理、信贷管理以及保险管理等工作，而会计负责人则主要负责会计核算、成本控制、审发工资、税务管理、会计管理以及编制报表等工作。同时，会计负责人由企业内部经营者委派，向总会计师负责，而财务负责人则由外部委派决定，向财务总监负责，这样，财务与会计起到有效地相互制约的作用。再次，双重委托代理制作到了点与面的结合，既保证了权威性，又加强了委托代理会计与企业的融合，解决了委托代理中信息不对称的问题。然而委托代理问题也存在成本过大，目标多元化等问题，这需要在实践中不断完善。
私营企业特别是中小型私营企业在国民经济中的地位越来越大，但是其会计控制却十分薄弱。首先，私营企业机构设置混乱，会计人员混杂，帐户设置不规范，会计核算不真实;其次，私营企业不遵守财务制度，对有关财务政策没有掌握。双重委托代理模式问题，主要适用于国有企业及行政事业单位，而适合于中小型私营企业的会计委托模式主要是记帐模式。委托代理记帐在现阶段具有重要的意义，然而从私营企业与记帐公司的深层次关系来看，由于私营企业的经营者与所有者合二为一，所有者委托记帐公司代理记帐则事实上成了经营者委托记帐公司代理记帐，则有可能存在共同舞弊的现象。因此私营企业委托代理记帐模式的完善还有待于私营企业所有者与经营者的进一步分离。
2．2会计控制委托代理制度的改革方向
会计委派制度作为强化会计监督，提高会计信息质量，加强会计人员管理的重要制度，对我国的会计监督机制和会计人员管理体制的完善起到了积极的推动作用。在国有产权制度功能没有完全到位，国有企业法人治理结构还不健全，所有者权利缺位和经营者权利越位等问题还没有得到解决之前，规范企业行为就有必要对国有和国家控股企业实行委托代理机制。会计委托代理制度是会计工作深层次的改革，是加强国有资产管理，完善监督机制，规范会计秩序的有益尝试。但从会计控制的长远来看，会计委托代理不能从根本上解决会计控制问题，因此，会计控制应从市场机制、法律规范、企业管理制度改革、会计从业人员的职业道德培养、建立现代企业制度、国家宏观政策等方面入手，政府对企业的行为的规范和约束应逐步过度到用经济手段和法律手段实行间接管理。
参考文献
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