黄珺（老百姓大药房连锁河南有限公司河南郑州450000）
中图分类号：F23文献标识码：A
一、财务会计概念框架的涵义
财务会计概念框架(CF),根据美国财务会计准则委员会(FASB)的解释,是一个由相互联系的目标和基本概念所组成的逻辑一致的体系,这个体系能导致前后一致的会计准则,并指出财务会计与财务报表的性质、作用和局限性,目的在于指导会计准则的制定与应用.
二、构建财务会计概念框架的必要性
（一）构建财务会计概念框架的客观必然性
为了减少信息的不对称性和约束会计政策选择的经济后果,保证会计信息的真实性和决策有用性,并保证不同会计准则之间内在逻辑上的一致性,客观上需要建立财务会计概念框架。
（二）我国会计理论和实务发展的内在要求
会计理论应该具备一个包括目标、原则、要素和要求在内的逻辑一致的核心子系统,它反映会计理论的研究成果,并指导会计实践,应该具有较高的权威性和稳定性。
（三）我国的会计准则存在缺陷
当前,由于我国提供会计信息所涉及的框架性标准缺乏系统性,对会计环境的适应性较差,会计准则存在一定的缺陷,需建立财务会计概念框架。
（四）符合国际会计标准趋同的大趋势
会计国际化已是大势所趋,为了增强可比性,作为会计基础的基本概念和原则等应该与国际惯例相协调。各发达国家都已建立了较为完备的CF,我国也应该借鉴其成功经验,尽快构建起财务会计基本问题的系统框架,这是我国会计国际化进程的重要步骤。
三、我国财务会计概念框架发展的现状
随着人们对财务会计概念框架认识的不断深入，作为准财务会计概念框架的基本会计准则的缺失也逐渐显露出来，如财务会计的目标定位不够明确。会计原则的内涵解释不够充分并缺乏科学性和实效性，这些缺陷降低了其对制定具体准则的指导作用。在我国，财政部于2004年完成了会计准则委员会的重大变革，并建立了全新的工作机制，其中的会计理论专业委员会主要负责会计概念框架的研究，为起草我国的会计概念框架奠定了基础。
四、我国构建财务会计概念框架的层次
我国财务会计概念框架的内容应当完整严密，财务会计的本质就是一个以提供财务信息为主的一个人造的经济信息系统,而财务会计概念框架其实也是一个人造的概念框架系统。所以我国在构建财务会计概念框架时,对其构成概念框架的子系统都应涵盖,缺少任何一个子系统,都不是一份完整的概念框架。具体来说,由于我国会计环境的特殊性,在构建概念框架时,要充分考虑我国的会计环境可以将其作为概念结构的一个边缘,然后将概念结构分为几个层次:第一层次会计假设、会计目标;第二层次会计信息质量特征;第三层次会计要素及确认、计量报告原则;第四层次财务报告。这些内容层层推进,共同构成一个完整严密的概念框架系统。
（一）会计假设、会计目标
1．会计基本假设。国际会计准则委员会制定的具体概念框架性质的文件“编报财务报表的框架”即IASC框架中,只讨论了“权责发生制”和“持续经营”两个基本假设。我国保留并完善了会计基本假设,随着经济日益全球化,企业借助互个假设,“现实主体与虚拟主体假设;持续经营与非持续经营假设;整个企业持续经营与个别分部终止经营同时存在假设;定期报告与实时披露相结合的时间分期假设;权责发生制与现金流量制假设,这一项基本假设用来描述会计确认的基础;公允价值、历史成本、现行成本等多种计量方法并用假设;货币与非货币计量单位即财务与非财务数据假设;国家宏观信息调控假设。”
2．会计目标。会计目标是会计理论研究的逻辑起点,新经济时代,企业的生存以及经济效益的提高越来越依赖于知识与创新,信息使用者关注的重点不再是“现金流转”,而是企业的“知识创新能力”。会计信息需求者与作为会计信息提供者的企业之间可以利用互联网及时双向交流;企业在了解会计信息需求者的决策模型后,可以针对其需要,向其提供专门的财务报告。目前会计界普遍接受会计目标的概念,但不同学派对会计目标的理解有所不同。我国目前是坚持“决策有用观”和“受托责任观”并联网进行不分国界的联合或分组,临时性的“网络公司”或“虚拟企业”将变得十分普遍,现行会计假设在新经济时代下将会发生根本性变化。当前最具有代表性、最权威的提法是我国著名会计学家葛家澍教授提出的七个假设代替传统的四个假设,“现实主体与虚拟主体假设;持续经营与非持续经营假设;整个企业持续经营与个别分部终止经营同时存在假设;定期报告与实时披露相结合的时间分期假设;权责发生制与现金流量制假设,这一项基本假设用来描述会计确认的基础;公允价值、历史成本、现行成本等多种计量方法并用假设;货币与币计量单位即财务与非财务数据假设;国家宏观信息调控假设。”
(二)会计信息质量特征
会计信息质量特征是通向会计目标的桥梁,是财务会计目标实现的根本保证,指财务报表所提供的信息应具备哪些属性才能成为报表使用者有用的信息,是对会计信息生成过程中应遵循的基本原则的概述。会计目标定位于“受托责任观”,决定了我国会计信息的首要质量特征应是可靠性而并非是相关性。
(三)会计要素及确认、计量报告原则
1．会计要素及确认。我国会计要素仍然包括资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润,并创造性地引入了“利得”和损失”两个概念。随着信息技术的发展,对信息加工的速度会越来越快,会计要素划分应当更加细密,更有层次,以便更加准确地反映企业的资金运动状况。
2．会计计量。基本准则规定了5种可供选择的计量属性:主要有历史成本、现行成本、现行市价、可变现净值和公允价值,并允许采用多种计量属性相结合的会计计量模式,但其并没明确每一种计量属性的应用前提。
(四)财务报告
提高会计信息质量的关键是强化财务报表的确认,而资产负债表是财务报表的核心,财务会计应以财务报表列报为主,适当披露表外事项,从而与信息质量特征中新增的“充分披露”要求相呼应。随着会计环境的变化与要求,财务报告的内容要更加复杂、丰富且不断创新:一是坚持财务信息的核心地位,通过非财务信息提升财务信息的价值;二是在不放弃历史成本计价信息的同时,以公允价值计价的信息将大大丰富财务信息的内容并提高财务信息的相关性;三是企业无形资产和人力资产将成为未来财务报告的重心;四是突破会计主体假设,同时报告与会计主体信息相关的关联方信息;五是增加相对值信息,提高财务信息的可比性。
(五)财务会计概念框架制定机构
从西方发达国家的情况来看,概念框架与会计准则的制定任务大多由民间团体来承担。但按照我国的市场经济环境和现实条件存在很多特有的经济活动和经济事项,我国财务会计概念框架与会计准则则应由财政部组织学术界、实务界以及企业界共同研究制定,以行政法规的形式颁布,这样,可以具有法律约束力和较强的权威性,切实对会计准则、会计实务起指导作用。我国会计准则制定模式宜采用“原则基础导向为主,规则基础导为辅。
制定CF,完善财务报告体系,进而促进会计改革不是孤立的,应与其他改革相联系,必须建立起相关的实施机制,否则任何制度都将形同虚设。交易越复杂,建立实施机制越重要。我们既要努力完善财务报告体系,又要完善企业的公司治理结构,强化注册会计师的独立性,通过多种途径改善企业的会计信息质量。