罗艳/深圳龙岗中等专业学校
【摘要】新企业会计准则中非货币资产交换的规定，对企业的货币性支出，营运资金的保留，流动性提高与资源配置的优化，起到了重要作用，不过在现有会计准则中，对非货币性的资产劳务交换并没有给予规定，在企业现实的业务处理当中，存在大量的此类业务，是企业资源配置优化的重要构成，本文就新会计准则下非货币资产交换规定的不足进行了分析，并讨论了劳务交换实施会计处理的措施。
【关键词】非货币性；资产交换；会计处理；劳务交换
企业会计准则中的非货币交易发布以来，通过2001年与2006年修订之后，在会计准则7号文件中，对非货币性的商业行为进行了新定义，把原来的非货币资产交易换成了非货币性的资产交换，在该交换中，只涉及少量货币资产或者不涉及货币资产，与原来的准则相比，新准则发生了很大变化，尤其是商业实质概念的引入，不过在新准则中，有关非货币性的资产交换还存在一些不足，需要对新会计准则继续完善，以加强企业劳务交换的会计处理。
一、非货币性的资产交换准则中的存在问题
在新会计准则中，对非货币资产交换进行了定义，所指的是交易双方以股东资产、存货、长期股权投资与无形资产等非货币性的资产交换，在此交换中，不涉及或者仅涉及少量货币性的资产，也称为补价。非货币资产所指的是货币性资产之外的资产，而货币性资产所指的是企业所拥有的货币资金或者可确定金额的收取资产，主要包含银行存款、现金、应收票据、应有账款与到期债权投资等。在新会计准则中，非货币资产交换中的关注点主要在非货币性方面，对劳务交换带来的不足忽略了，其主要表现在下列方面：
（一）与会计信息的客观性要求不是很相符
企业会计是以所发生的真实事项或交易实施计量、确认与报告的，而在实际业务处理中，企业的非货币交换存有劳务交换的交易，其劳务交换数量的金额是能够衡量的，所以，在劳务非货币资产交换发生的时候，企业是不能忽略相关会计处理的，而会计准则中，有关非货币劳务交换设定的缺失，与会计信息的客观要求不是很相符，需要对会计准则相关内容进行完善，从而充分体现会计信息的客观性要求。
（二）劳务交换的缺失与企业决策的相关性相背离
企业会计信息具有相关性的特点，该特点要求企业所提供的会计信息和财务报告的应用者经济决策是相关的，通过准确客观财务信息的提供，让决策者对企业的过去、现在与将来进行评价与预测。现代企业中，劳务资源已成投资者对企业进行正确评估的重要指标之一。对劳务交换的忽略，是和企业决策相关性相背离的，为了更好地指导企业的财务会计处理，在会计准则中，应该进一步完善有关非货币交换中的劳务交换内容。
（三）劳务交换的缺失与会计信息的实质重于形式要求不相符
在企业会计处理中，会计信息要符合相关的实质重于形式方面的要求，当企业实施劳务交换的时候，实际上不利用或者少利用货币性的资金，让企业流动性增强的一种行为，实质上是一种非货币性的资产交换，所以，非货币资产的交换准则是把劳务交换忽略在外，没有真正意识到劳务交换的本质，让现有的会计信息实质存在不足。在企业的生产发展中，资产形成和产品是一样的，除了包含有形资产与货币资产外，还包含非货币资产与劳务过程。因劳务交换与非货币交换均是以本企业的相关项目或者资产有贡献存在的，所以，企业劳务交换中的劳务流转应该计入相对应资产当中。
二、劳务交换实施会计处理的措施
在会计准则中，劳务交换大体上应该遵循非货币资产交换的准则，依据交换有无商业实质，对资产或者劳务公允价值的换入换出能否进行可靠计量进行判断，从而分成公允价值与账面价值的计量。
（一）账面价值计量的处理措施
（1）账面价值计量
在会计处理中，涉及有关劳务交换的事项时，如果交换双方均是按劳务交换的，双方的劳务形式不具有显著差异的情况下，应把交换双方未来所面临的风险、现金流与金额认为是大致相同的，依据准则设计认定双方交换无商业实质，或者劳务交换的双方是以其他形式或者劳务形式资产实施交换的，不能获得劳务交换中的资产公允价值，各项资产与劳务均应该按账面价值进行计量入账，而双方彼此对发生的职工薪酬则计入收益项目或项目中，有关的劳务账面价值是雇主对劳务提供方支付的应付职工福利与薪酬等。
（2）举例应用
甲乙两公司是不同的行业，不过业务上具有交叉，在2012年6月，甲乙两公司因产品研发与技术方面的关键步骤实施劳务交换，乙公司向甲公司派往人员，并参与甲公司中的某高精仪器加工，而甲公司向乙公司派往人员，以参与乙公司中无形资产某步骤的研发，到2012年末，乙公司交换到甲公司的人员所应付的薪酬是8万元，而甲公司交换到乙公司人员所应付的薪酬是10万元，并且在乙公司中，甲公司人员的表现优良，乙公司向甲公司人员进行1万元奖励，在不考虑税费因素下，对甲乙双方会计信息进行如下处理，单位以元为计。
因甲乙双方均是以劳务交换为主的，可认定此项交换不含商业实质，其劳务是按账面价值来计量的，对损益不用确认。
甲公司的会计分录为：借：在建项目7万，其它业务支出3万；贷：职工薪酬应付10万。
乙公司的会计分录为：借：产品研发支出9万；贷：职工薪酬应付8万，银行存款1万。
（二）公允价值计量的处理措施
（1）公允价值计量
在会计处理中，劳务交换双方当中，如果一方是以付出其他资产形式作为代价的，如无形资产及固定资产等，则应该将劳务交换认定为含有商业实质的，所交换的劳务与资产均以公允价值进行计量，并且换入劳务方的计量方式是：将换出的资产公允价值与资产应交税费相加之后，再与换入资产的可抵扣税费相减所得结果，计入相关的收益项目当中。而换出劳务方的计量方式为：对应付职工的薪酬进行如实计量，并且以公允价值对换入资产进行计量，从而正确处理会计准则中的劳务交换行为。
（2）举例应用
A公司与B公司均是增值税的普通纳税人，其增值税率是17%，两者不具有关联方的关系，为了满足业务的发展需求，A公司决定将2010年之后所购进的某项生产设备与库存商品，和B公司的非货币资产进行交换，B公司派相关技术人员到A公司进行专门的高精机械修配修理，其修理时间为半年，B公司在年底支付交换人员的薪酬是16万元，A公司设备的账面价值是120万元，交换日的累计折旧是96万元，其公允价值是20万元，交换日市场价值是6万元，库存商品账面价值是4万元，计税价格与市场价值相等，对其他税费不作考虑，单位以元为计。
在该项非货币的资产交换中，一方付出了劳务，另一方付出了库存商品与固定资产，给将来现金流的金额、风险与时间等方面的影响是不同的，并且均能获得可靠公允价值，所以，应认定该项目是有商业实质的，其各项资产和劳务都应以公允价值进行计量的。
A公司的会计处理：借：累计折旧96万，固定资产清理24万；贷：固定资产120万；借：在建项目15.21[(20+6)×2.34]×6/12，预付账款15.21万，营业外支出4万；贷：主营业收入6万，固定资产清理24万，应交税费4.42万；借：业务成本4万；贷：库存商品4万。
B公司的会计处理：借：固定资产20万，劳务成本16万，库存商品6万，应交税费4.42万；贷：营业外收入为15.21万，职工薪酬应付16万。
三、结束语
在市场经济发展下，我国的会计准则得到了很大的完善，对非货币资产交换给予了重视，但在企业经济业务不断发展的今天，劳务交换的作用越来越突出，在会计准则中，有关劳务交换准则的缺失，是与会计信息相关原则不符的，为了增强企业的流动性，并优化其资源配置，应加强非货币资产交换中的劳务交换会计处理，对非货币资产的会计处理信息进行有效监督与披露，确保非货币资产的交换事项公允性与真实性，避免企业操纵利润，以促进企业的账务处理更为科学合理。
【参考文献】
[1]易竞,吴岚.非货币性资产交换的商业实质探析[J].会计之友,2013(2)
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