赵树海（沈阳铁路局房产管理所辽宁沈阳110013）
中图分类号：F23文献标识码：A文章编号：41-1413（2012）04-0000-01
摘要：2006年2月，我国颁布了新会计准则，新会计准则在诸多方面实现了新的突破，其中公允价值的运用最为显著，为我国会计准则与国际趋同迈出了实质性的一步。本文从公允价值的涵义，确定方法及如何避免成为利润调整的工具等方面进行讨论，以期为不断丰富和完善我国公允价值计量提供一些建议。
关键词：新会计准则公允价值
财政部颁布的新会计准则体系（1项基本原则，38项具体准则）自2007年1月1日起首先在上市公司执行，新会计准则的主要特点是与国际准则趋同，为中国经济更快的融入全球一体化作了基础性的铺垫，在新会计准则中最引人关注的一点就是公允价值的引入，公允价值的出现是现代会计以价值计量取代传统成本计量的结果。随着知识经济浪潮的兴起，社会竞争日益激烈，风险和不确定性的增多，大量无形资产，衍生金融工具等“软”资产的出现，历史成本计量属性的相关性缺陷越来越突出，而公允价值计量则成为能满足人们信息要求的最相关的计量属性，由此可见，公允价值计量是社会经济发展导致会计计量发展的必然结果。
一、公允价值的涵义
国际会计委员会(IASC)认为，公允价值是指在公平交易中，熟悉情况的当事人自愿进行资产的交换或债务清偿的金额(1998)。美国财务会计委员会(FASB)认为公允价值是双方在当前的交易（而不是清算或销售）中，自愿购买（或承担）或出售（或清偿）一项资产（或负债）的金额(2000)。我国于1998年发布的债务重组中，首次采用公允价值计量，至2006年2月15日，我国新颁布的新会计准则在资产减值、企业合并、生物资产、石油天然气开采、投资性房地产、企业年金等具体准则中公允价值得以大量运用。
新会计准则中，公允价值的定义为：资产和负债按照公平交易中，熟悉情况的双方自愿进行资产交换或债务清偿的金额计量，强调了自愿、平等、公正、合理。
因此，公允价值的基本特征概括为：(1)公允价值的本质是基于市场信息的评价即现行市价（或现行成本）；(2)立足现在时点，坚持动态反映；(3)交易双方平等、自愿。
从上表可以很清晰地发现历史成本与公允价值是完全不同地两个计量属性，但他们的本质都是为了真实反映企业地真实情况，只是角度不同。
二、公允价值的确认与计量
公允价值的确认一般应依照以下次序估计公允价值：一是存在可观察的相关市价时采用市价法。运用市价法的步骤是：确定参照物的价格，对参照物的不可比因素进行调整。在确定参照物时，必须选择与被计量资产或负债大体上是可以替代的，并且交易条款与交易条件能够反映正常的市场状况和市场价格标准的参照物。运用市价法的理想状况是被计量的资产或负债存在可观察的活跃市场上的公开标价，这是公允价值的最好证据；二是存在合同约定的现金流时可采用现值的传统法。传统法的关键在于选择一个恰当的利率，而要选择这样一个“与风险成正比”的利率至少需要同时识别、比较和分析待计量的资产或负债市场中存在的共有相应可观察利率和相似的未来现金流量特征的另一项参照性资产或负债，所以传统法难以解决一些比较复杂的计量问题；三是不存在上述两种情况时可采用期望现金流量法或其他方法，期望现金流量法其优点在于将计量的重心直接放在了对现金流量的分析和计量时所采用的各种假设。除了期望现金流的现值法以外，FASB还提到了其他计价技术，包括期权定价模型、矩阵定价模型、期权调整扩展模型和基本分析等，并要求在运用这些技术时应综合市场参与者在估计价值未来收入和未来费用时采用的假设，包括利率、违约、提前支付和易变性的假设。
三、公允价值如何避免成为利润调整的工具
（一）公允价值容易成为利润调整工具的根源
公允价值是存在活跃市场交易情况下，基于交易而产生的交换价格，而在各国会计准则、会计制度以及实务中，公允价值的实际应用却大大超出了交易范围，某些时候，资产或负债即使有交换价格，也不一定存在活跃市场和可观察的市场价格，而是基于交换双方对资产或负债的价格通过讨价还价达成一致意见而形成的，即融人了非市场的评价。另外，公允价值的核心一一现值技术无论是贴现率还是对未来现金流量的估计均离不开对未来事项和不确定性的主观判断。所以，公允价值的“价值”归根结底是一种效用价值，这正是造成资本市场及在应用中面临成为利润调整工具的根本原因。
（二）新准则为企业利润调整提供了依据
1.投资性房地产方面，由于新准则规定：企业应当在资产负债表日采用成本模式计量，在有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得地情况下，可以采用公允价值模式计量。由于房地产业的行业特点，不同地理位置、不同用途、甚至是相同用途但不同楼层的房地产，交易价格也相差甚远。短期来看，参照目标的选择可以调控各年利润，将公允价值损益递延至未来两到三年内确认，以调整损益，从长期来看，参照目标的选择并不影响企业的长期利润总额，对公司价值不构成任何影响。
2.债务重组方面，债务人用非现金资产清偿债务时，债权人需将应收债权与非现金资产公允价值之间的差额确认为债务重组损失，非现金资产的公允价值越高，债权人的损失也就越小。而从债务人的角度来看，用于清偿债务的非现金资产的公允价值并不影响损益，在债务人用存货等非现金资产清偿债务时，公允价值越高，其营业利润就越大，企业的营运能力也就越好。在债权人与债务人商讨中，两者之间存在一个共同利益即提高非现金资产的公允价值以减少债权人的损失，同时粉饰债务人的营运能力。这就为利用债务重组调整损益提供了主观需要。从客观上看，用于债务重组的资产的公允价值都存在大量的人为估计。债务重组双方完全有能力通过调整各个估计参数来改变非现金资产的公允价值。这就为利用债务重组调整损益提供了技术上的可能性。
3.非货币性资产交换方面，从非货币性资产交换双方的账务处理中可以看出，当以换出资产的公允价值为基础确认换入资产的入账价值时，其实质上是确认了换出资产的公允价值变动损益。当换出资产的公允价值大于其账面价值时，原来不予确认的公允价值变动损益就被纳入损益表中，对交易双方来讲就形成了一笔额外的收益。上市公司有可能利用非货币性资产交换达到提升公司利润的目的。
综上所述，公允价值有利于我国企业的资本保全，公允价值计量模式能适应不断出现的新业务，公允价值具有国际通用性，体现了我国会计准则与国际趋同。公允价值作为一项单独的计量方式，必须建立一套完整的估价体系，但在我国还缺乏这方面的机制，相关的公允价值难以真正“公允”，要作到公允价值的实施，须严格执行准则，通过建立良好的内部控制制度，加强企业的自我约束能力，建立相关的监督稽查部门，充分发挥社会监督的作用，并不断完善与公允价值相关的法律，以震慑利用公允价值调整利润的行为，为公允价值的实施创建良好的环境。